Plusvalenza su fabbricati, le spese incrementative deducibili

L’Agenzia delle Entrate tramite la Risposta a Interpello n. 204 del 24 marzo 2021, ha effettuato un intervento allo scopo di coordinare il sostenimento delle spese che usufruiscono del superbonus del 110%, di cui all’art. 119 del Decreto Legge n. 34 del 19 maggio 2020, ed il computo della plusvalenza da redditi diversi di cui agli articoli 67 e 68 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, precisando che:

  • le spese condominiali sostenute pro quota relativamente agli interventi riguardanti il miglioramento sismico;
  • le spese sostenute dal singolo condomino per quanto riguarda la sostituzione dei serramenti interni alla propria unità immobiliare;
  • le spese sostenute per gli interventi di riqualificazione energetica;

rientrano a tutti gli effetti tra le spese incrementative delle quali è possibile tenere conto durante la fase dei conteggi per la determinazione della plusvalenza imponibile prevista dall’art. 68 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi.

Ulteriormente, nell’ipotesi di vendita “infraquinquennale” del fabbricato avente rilevanza ai fini dell’art. 67, comma 1, lettera b), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, le suddette spese concorrono alla riduzione della plusvalenza imponibile, dal momento che non ha nessuna rilevanza il fatto che per quanto riguarda tali tipologie di spese si sia potuto usufruire del superbonus al 110% previsto dall’art. 119 del Decreto Legge n. 34 del 19 maggio 2020, nelle varie forma previste:

  • di detrazione dall’Irpef lorda;
  • dello sconto sul corrispettivo;
  • della cessione del credito di imposta a norma dell’art. 121 del Decreto Legge n. 34 del 19 maggio 2020.

Su questo argomento, è opportuno richiamare la Corte di Cassazione che attraverso la Sentenza n. 16538 del 22 giugno 2018 contraddistingue tra:

  • spese incrementative, ovvero quelle che accrescono il valore del fabbricato;
  • spese per la sola gestione del bene.

Nel caso in questione, le spese correlate ai lavori edilizi in argomento rientrano pienamente tra le spese incrementative e, per questo motivo, possono essere dedotte nel conteggio della plusvalenza imponibile, vale a dire l’importo del corrispettivo ricevuto meno gli importi delle spese sostenute, a prescindere dal fatto che la detrazione si sia convertita:

  • in un mancato pagamento, nel caso in cui sia stata effettuata la scelta per lo sconto in fattura;
  • in denaro, nel caso in cui sia stata effettuata la scelta della cessione del credito.

La vendita di fabbricati generanti plusvalenza

In base a quanto stabilito dall’art. 67, comma 1, lettera b), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, la vendita di fabbricati dà origine ad un reddito diverso imponibile, nei casi in cui:

  • la vendita venga effettuata entro cinque annidalla costruzione oppure dall’acquisto;
  • il corrispettivo incassato sia superiore al costo storico di acquisto o di costruzione.

Di conseguenza, perché la plusvalenza conseguente dalla vendita di un fabbricato sia considerata imponibile quale reddito diverso, è essenziale che la vendita venga effettuata entro cinque anni dall’acquisto oppure dalla costruzione.

Nell’ipotesi di vendita di un fabbricato acquistato presso terzi, il periodo di cinque anni ha inizio dalla data dell’atto di acquisto ovvero, nel caso fosse diversa oppure successiva, da quella in cui si è generata l’efficacia del trasferimento del diritto reale.

Invece, nell’ipotesi di vendita di un fabbricato costruito dal venditore, anche per mezzo di assegnazione di appalto a terzi per la realizzazione delle opere correlate, ai fini del conteggio del periodo di cinque anni, come decorrenza ha rilevanza quello del termine della costruzione.

Per quanto riguarda il termine conclusivo per il calcolo del periodo di cinque anni ha rilevanza la data nella quale viene stipulato l’atto notarile di vendita del fabbricato, indipendentemente dal momento nel quale viene effettuata la corresponsione del corrispettivo.

Fabbricato

Le regole per la definizione della plusvalenza

Al di fuori dell’esercizio delle attività d’impresa, la vendita di:

  • fabbricati acquistati oppure costruiti da meno di cinque anni;
  • aree edificabili, a prescindere dalla data di acquisto;

può generare plusvalenze soggette a tassazione a norma dell’art. 67, comma 1, lettera b), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, ad eccezione che non si tratti di fabbricati:

  • pervenuti per successione e quindi ereditati;
  • dell’abitazione principale del contribuente oppure dei suoi familiari.

Secondo quanto stabilito dall’art. 68, comma 1, del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, le suddette plusvalenze sono costituite dalla differenza tra:

  • l’importo del corrispettivo ricevuto nel periodo di imposta;
  • il prezzo di acquisto oppure il costo di costruzione del fabbricato venduto, al quale vanno sommate tutte le spese incrementative riferite al fabbricato stesso.

La determinazione delle spese incrementative inerenti

Per la determinazione delle spese incrementative inerenti, il Consiglio Nazionale del Notariato con lo Studio n. 34-2006/T, paragrafo 8, reputa che dovrebbero avere importanza le spese sostenute dal venditore quando sono essenziali alla vita del bene, ed agli avvenimenti che la contraddistinguono, inclusi gli oneri tributari e le altre spese concernenti la vendita dello stesso, le spese di costruzione, quelle di manutenzione straordinaria, di cui all’art. 3 del Decreto del Presidente della Repubblica n. 380 del 6 giugno 2001, e quelle dirette ad accrescerne il valore.

Al contrario, non dovrebbero esserericomprese tra le spese inerenti al bene venduto quelle che non hanno incidenza diretta sul bene stesso, dal momento che non ne accrescono il valore, quali ad esempio:

  • gli interessi passivi correlati alla costruzione del fabbricato;
  • le commissioni di agenzia sostenute per l’acquisto del fabbricato.

Relativamente alle procedure per il computo della plusvalenza a norma del citato articolo 68, la Corte di Cassazione, richiamando decisioni precedenti, ha proceduto ad affermare, con la Sentenza n. 16538 del 22 giugno 2018, che:

Per spese incrementative, in giurisprudenza, s’intendono quelle spese che determinano un aumento della consistenza economica del bene o che incidono sul suo valore, nel momento in cui si verifica il presupposto impositivo”. Non possono, quindi, essere incluse tra le spese incrementative quelle che non apportano maggior consistenza o maggior valore all’immobile, perché attengono solo alla manutenzione e/o alla buona gestione del bene”.

In conseguenza del suddetto dogma, la Corte di Cassazione in conclusione afferma che:

Sono costi inerenti al bene, in quanto tali deducibili ai fini della determinazione della plusvalenza tassabile, solo quelli che attengono al costo di acquisto (spese notarili, di mediazione, imposte di registro, ipotecarie e catastali, cioè i costi inerenti al prezzo di acquisto (…) o che si risolvono in aumento di valore del bene,perdurante al momento in cui si verifica il presupposto impositivo (ad esempio, le spese sostenute per liberare l’immobile da oneri, servitù ed altri vincoli, oppure le spese che abbiano determinato un aumento della consistenza economica del bene). D’altro canto, non rientrano negli oneri deducibili le spese che attengono alla normale gestione del bene e che non ne abbiano determinato un aumento di valore, perdurante al momento in cui viene realizzata l’operazione imponibile. L’onere della prova della deducibilità del costo grava sul contribuente, che deve dimostrare, non solo di aver sostenuto le spese, ma anche la loro inerenza ed il carattere incrementativo del valore del bene”.

La rilevanza delle spese incrementative

L’Agenzia delle Entrate tramite la Risposta a Interpello n. 204 del 24 marzo 2021, ha precisato che:

  • le spese condominiali sostenute pro quota relativamente agli interventi riguardanti il miglioramento sismico;
  • le spese sostenute dal singolo condomino per quanto riguarda la sostituzione dei serramenti interni alla propria unità immobiliare;
  • le spese sostenute per gli interventi di riqualificazione energetica;

rientrano a tutti gli effetti tra le spese incrementative delle quali è possibile tenere conto durante la fase dei conteggi per la determinazione della plusvalenza imponibile prevista dall’art. 68 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi.

Nel caso in questione, le spese correlate ai lavori edilizi in argomento rientrano pienamente tra le spese incrementative e, per questo motivo, possono essere dedotte nel conteggio della plusvalenza imponibile, vale a dire l’importo del corrispettivo ricevuto meno gli importi delle spese sostenute, a prescindere dal fatto che la detrazione si sia convertita:

  • in un mancato pagamento, nel caso in cui sia stata effettuata la scelta per lo sconto in fattura;
  • in denaro, nel caso in cui sia stata effettuata la scelta della cessione del credito.

Ulteriormente, nell’ipotesi di vendita “infraquinquennale” del fabbricato avente rilevanza ai fini dell’art. 67, comma 1, lettera b), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, le suddette spese concorrono alla riduzione della plusvalenza imponibile, dal momento che non ha nessuna rilevanza il fatto che per quanto riguarda tali tipologie di spese si sia potuto usufruire del superbonus al 110% previsto dall’art. 119 del Decreto Legge n. 34 del 19 maggio 2020, nelle varie forma previste:

  • di detrazione dall’Irpef lorda;
  • dello sconto sul corrispettivo;
  • della cessione del credito di imposta a norma dell’art. 121 del Decreto Legge n. 34 del 19 maggio 2020.
   

Paolo Chiari
Commercialista – Revisore Contabile
paolo.chiari@studiochiari.com

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